2020年中级会计师《实务》基础精讲讲义第二章 存 货

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1、2020年本章重要考点预测：1. 存货跌价准备计提和转回的会计处理2. 委托加工物资的会计处理3. 可变现净值的计算4. 存货成本的组成内容第一节存货的确认和初始计量一、存货的概念存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品（库存商品账户）、处在生产过程中的 在产品（生产成本、制造费用的期末余额）、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等包括 原材料、周转材料（包装物和低值易耗品）、委托加工物资等。存货区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是，企业持有存货的最终目的是为了出售，包括 可供直接销售的产成品、商品，以及需经过进一步加工后出售的原材料等。为建造固定资产等各项工程而储备的

2、各种材料，虽然同属于材料，但是由于用于建造固定资产等各 项工程，不符合存货的定义，因此不能作为企业存货。（工程物资）【例题单选题】下列项目当中，不应包括在资产负债表存货项目的有（）。A. 委托其他单位加工物资B. 货款已付，但尚未收到的原材料C. 为建造工程而准备的各种物资D. 已发货，但尚未确认销售的商品正确答案C答案解析选项C，工程物资属于非流动资产，不属于流动资产中的存货项目。二、存货的确认条件（同第一章资产确认条件）三、存货的初始计量存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本（一）外购的存货存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以其他

3、可归属于存货采购 成本的费用。相关税费是指消费税、资源税和不能从增值税销项税额中抵扣的进项税额等。其他可归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生发仓储费、包装费、运输途中的合 理损耗、入库前的挑选整理费用等。商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的 费用等，应当计入存货的采购成本，也可以先进行归集，期困再根据所购商品的存销情况进行分摊 对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）：对于未售商品的进货费用，计入期末存货 成本。企业采购商品的进货费用金额较小的（重要性），可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。本章以下例题如无特别说明

4、，均假定企业采用实际成本法对存货进行日常核算。【例题单选题】甲公司系增值税一般纳税人，2X18年12月1日外购一批原材料，取得的增值 税专用发票上注明的价款为80万元，增值税税额为10.4万元，入库前发生挑选整理费1万元。不考虑 其他因素，该批原材料的入账价值为（）万元。A. 93.8B. 81C. 92.8D. 80正确答案B答案解析甲公司应确认原材料入账价值=80 + 1 = 81 （万元）【例题单选题】甲公司系增值税一般纳税人，2X18年3月2日购买W商品1000千克，运输途 中合理损耗50千克，实际入库950千克。甲公司取得的增值税专用发票上注明的价款为95000元，增 值税税额为12

5、350元。不考虑其他因素，甲公司入库可商品的单位成本为（）元/千克。A. 100B.95C.117D.111.15正确答案A答案解析运输途中的合理损耗不影响购进商品的总成本，所以甲公司入库可商品的单位成本= 95000/950=100 （元/千克）。【例题单选题】乙工业企业为增值税一般纳税企业。本月购进原材料200公斤，货款为6 000 元，增值税为780元；发生的保险费为350元，入库前的挑选整理费用为130元；验收入库时发现数量 短缺10%，经查属于运输途中合理损耗。乙工业企业该批原材料实际单位成本为每公斤（）元。A. 32.4B.33.33C.35.28D.36正确答案D答案解析购入原材

6、料的实际总成本=6 000+350+130 = 6 480 （元），实际入库数量=200X （1-10%） =180 （公斤），所以乙工业企业该批原材料实际单位成本=6 480/180 = 36 （元/公斤）。【例题判断题】商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属 于存货采购成本的费用等，应当计入存货的采购成本，也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销 情况进行分摊。（）正确答案”【例题多选题】甲公司为增值税一般纳税人，下列各项中，应计入进口原材料入账价值的有（）。A. 入库前的仓储费B. 关税C. 进口环节可抵扣的增值税进项税额D. 购买价款正确答案ABD答案

7、解析增值税一般纳税人，进口环节增值税进项税额可以抵扣，计入应交税费一一应交增值 税（进项税额），不影响原材料入账价值的计算【例题多选题】企业为外购存货发生的下列各项支出中，应计入存货成本的有（）。A. 入库前的挑选整理费B. 运输途中的合理损耗C. 不能抵扣的增值税进项税额D. 运输途中因自然灾害发生的损失正确答案ABC答案解析选项。自然灾害损失（即非常损失）不属于合理损耗，应作为营业外支出，不计入存 货成本。（二）通过进一步加工而取得的存货1. 委托外单位加工的存货 1消费税|税势局 由委托方受托方上交 承担委托加工业务中，受托方代收代缴消费税，由委托方承担： 收回后材料用于连续生产应税消费

8、品，消费税记入“应交税费应交消费税”的借方； 收回后材料直接用于销售或连续生产非应税消费品，消费税记入“委托加工物资”的借方。【例2-1】甲企业委托乙企业加工材料一批（属于应税消费品的非黄金饰品）。原材料成本为20 000 元，支付的加工费为7 000元（不含增值税），消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工 费用等已经支付。双方适用的增值税税率为13%。【分析】甲企业按实际成本核算原材料，有关账务处理如下：（1）发出委托加工材料借：委托加工物资乙企业20 000贷：原材料20 000（2）支付加工费用和税金假设消费税组成计税价格为X，X=20 000+7 000+10%XX10%X

9、 = 20 000+7 000（1-10%） X = 20 000+7 000X=（20 000+7 000） / （1 10%）消费税组成计税价格=（20 000+7 000）：（1 10%）=30 000 （元）受托方代收代交的消费税税额=30 000X10%=3 000 （元）应交增值税税额=7 000X 13%=910 （元） 甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的7 0009103 00010 910借：委托加工物资乙企业应交税费一一应交增值税（进项税额）应交消费税贷：银行存款 甲企业收回加工后的材料直接用于销售的10 000 （7 000+消费税 3 000）91010 9

10、10借：委托加工物资乙企业应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款（3）加工完成，收回委托加工材料 甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：原材料27 000 （20 000+7 000）贷：委托加工物资乙企业27 000 甲企业收回加工后的材料直接用于销售的借：库存商品30 000 （20 000+10 000）贷：委托加工物资乙企业30 000【例题单选题】甲公司向乙公司发出一批实际成本为30万元的原材料，另支付加工费6万元（不 含增值税），委托乙公司加工成一批适用消费税税率为10%的应税消费品，加工完成收回后，全部用于 连续生产应税消费品，乙公司代扣代缴的消费税款准予后续抵扣

11、。甲公司和乙公司均系增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为13%。不考虑其他因素，甲公司收回的该批应税消费品的实际成本为（） 万元。A. 36B.39.6C.40D.42.12正确答案A答案解析委托加工物资收回后用于继续加工应税消费品的，委托加工环节的消费税是记入“应 交税费一一应交消费税”的借方，不计入委托加工物资的成本，所以本题答案是30+6=36（万元）。【例题多选题】企业委托加工一批非金银首饰的应税消费品，收回后直接用于销售。不考虑其他 因素。下列各项中，应当计入收回加工物资成本的有（）。A. 委托加工耗用原材料的实际成本B. 收回委托加工物资时支付的运杂费C. 支付给受托方的由其代收

12、代缴的消费税D. 支付的加工费正确答案ABCD答案解析选项C，委托外单位加工的应税消费品，收回后直接用于销售的，支付给受托方的由 其代收代缴的消费税应计入委托加工物资成本。【例题单选题】甲公司为增值税一般纳税人。2009年1月1日，甲公司发出一批实际成本为240 万元的原材料，委托乙公司加工应税消费品，收回后直接对外出售。2009年5月30日，甲公司收回乙 公司加工的应税消费品并验收入库。甲公司根据乙公司开具的增值税专用发票向乙公司支付加工费12 万元、增值税1.56万元，另支付消费税28万。假定不考虑其他因素，甲公司收回该批应税消费品的入 账价值为（）万元。A.252B.254.04C.28

13、0D.282.04正确答案C答案解析委托加工物资收回后继续生产应税消费品时，消费税不计入收回物资的成本，计入“应 交税费一一应交消费税”科目。如果用于直接出售或者是生产非应税消费品，消费税计入收回物资 成本。甲公司收回应税消费品的入账价值=240+12+28 = 280 （万元）。2. 自行生产的存货直接材料成本项目直接人工 制造菽用自行生产的存货的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造费 用。制诰费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括企业生产部门（如生产车间 管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料损耗、劳动保护费、季节性和修理期间停

14、工损 失等。【注意】制诰费用不包括车间固定资产修理费【链接第三章】（二）费用化的后续支出（中小修理）固定资产的日常维护支出通常不满足固定资产的确认条件，应在发生时直接计入当期损益。企业 生产车间和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入管理费用：企业专设销售机构 的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入销售费用。【例题多选题】下列各项中，应当计入企业产品生产成本的有（）。A. 生产过程中为达到下一生产阶段所必须的仓储费用B. 日常修理期间的停工损失C. 非正常消耗的直接材料成本D. 生产车间管理人员的工资正确答案ABD答案解析选项C，应计入当期损益（营业外支出

15、）。（三）其他方式取得的存货1. 投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定.，但合同或协议约定.价值不 公允的除外。【例2-2J2X16年1月1日，A、B、C三方共同投资设立了甲有限责任公司（以下简称“甲公司”）， A以其生产的产品作为投资（甲公司作为原材料管理和核算）,投资合同约定的该批产品的价值为5 000 000元（与公允价值相同）。甲公司取得的增值税专用发票上注明的不含税价款为5 000 000元，增值 税税额为650 000元。假定甲公司的实收资本总额为10 000 000元，A在甲公司享有的份额为35%。甲 公司为一般纳税人，适用的增值税税率为13% ；甲公司采用

16、实际成本法核算存货。【分析】A在甲公司享有的实收资本金额=10 000 000X35%=3 500 000 （元）A在甲公司投资的资本溢价=5 000 000+650 000 3 500 000=2 150 000 （元）甲公司的账务处理如下：借：原材料5 000 000应交税费一一应交增值税（进项税额）650 000贷：实收资本A3 500 000资本公积资本溢价2 150 000 （倒挤）【例题判断题】企业接受投资者投入的存货应当按照合同或协议约定的价值入账，但投资合同或 协议约定的价值不公允的除外。（）正确答案”答案解析企业接受投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，

17、但合同 或协议约定价值不公允的除外。2. 通过提供劳务取得的存货通过提供劳务取得的存货，其成本按从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于 该存货的间接费用确定。【例题判断题】企业通过提供劳务取得存货的成本，按提供劳务人员的直接人工和其他直接费用 以及可归属于该存货的间接费用确定。（）正确答案”答案解析企业通过提供劳务取得的存货，其成本按从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费 用以及可归属于该存货的间接费用确定。第二节存货的期末计量一、存货期末计量原则资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。当存货成本高于其可变现净值时，应 当计提存货跌价准备，计入当期损益（资产减值损失）

18、。存货成本，是指期末存货的实际成本。【提示】存货跌价准备是存货的备抵科目，增加记贷方，减少记借方。直接出售的存货可变现净值=自身的售价一自身的销售税费材料加工-产品需要加工的存於可斐现净值=产品的隹价一产品的生肖售税蔬 加工费用存货在销售过程中可能发生的销售费用和相关税费，以及为达到预定可销售状态还可能发生的加工 成本等相关支出，构成现金流入的抵减项目。企业预计的销售存货现金流量，扣除这些抵减项目后，才 能确定存货的可变现净值。【例题多选题】对于需要加工才能对外销售的在产品，下列各项中，属于在确定其可变现净值时 应考虑的因素有（）。A. 在产品已经发生的生产成本B. 在产品加工成产成品后对外销

19、售的预计销售价格C. 在产品未来加工成产成品估计将要发生的加工成本D. 在产品加工成产成品后对外销售预计发生的销售费用正确答案BCD答案解析需要进一步加工才能对外销售的存货的可变现净值=存货估计售价一至完工估计将发 生的成本一估计销售费用一相关税金，所以答案为BCD。二、存货期末计量方法（一）存货减值迹象的判断存货存在下列情形之一的，通常表明存货的可变现净值低于成本（需要提准备）：1. 该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。2. 企业使用该项原材料生产的产品成本大于产品的销售价格。3. 企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其 账

20、面成本。4. 因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐 下跌。5. 其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。存货存在下列情形之一的，通常表明存货的可变现净值为零（需要提100%准备）：1. 已霉烂变质的存货。2. 已过期且无转让价值的存货。3. 生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货。4. 其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。（二）可变现净值的确定1. 企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负 债表日后事项的影响等因素。存货的采购成本、加工成本和

21、其他成本及以其他方式取得的存货的成本，应当以取得外来原始凭证 生产成本资料、生产成本账簿记录等作为确凿证据；产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品 相同或类似商品的市场销售价格、销售方提供的有关资料等。【例题多选题】下列各项中，企业在判断存货成本与可变现净值孰低时，可作为存货成本确凿证 据的有（）。A.外来原始凭证B.生产成本资料C.生产预算资料D.生产成本账簿记录正确答案ABD答案解析存货成本应当以取得外来原始凭证、生产成本资料、生产成本账簿记录等作为确凿证 据。2. 不同情况下存货可变现净值的确定（1）产成品、商品等直接用于出售的商品存货，没有销售合同约定的，其可变现净值应当为在正 常

22、生产经营过程中，产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）减去估计的销售费用和相关税 费等后的金额。【例2-3 2X16年12月31日，甲公司生产的A型机器的账面价值（成本）为2 160 000元，数 量为12台，单位成本为180 000元/台。2X16年12月31日，A型机器的市场销售价格（不含增值税） 为200 000元/台。甲公司没有签订有关A型机器的销售合同。要求：计算可变现净值的计量基础。【分析】计算确定A型机器的可变现净值应以其一般销售价格总额2 400 000元（200 000X12） 作为计量基础。（2）用于出售的材料等，应当以市场价格减去估计的销售费用和相关税费等后的金额作

23、为其可变 现净值。【例2-4 2X16年，由于产品更新换代，甲公司决定停止生产B型机器。为减少不必要的损失， 甲公司决定将原材料中专门用于生产B型机器的外购原材料一一钢材全部出售，2X16年12月31日其 账面价值（成本）为900 000元，数量为10吨。根据市场调查，此种钢材的市场销售价格（不含增值 税）为60 000元/吨，同时销售这10吨钢材可能发生销售费用及税金50 000元。要求：计算该批钢材的可变现净值。【分析】应按钢材本身的市场销售价格（60 000X10）作为基础确定。因此，该批钢材的可变现净 值应为 550 000 元（60 000X10-50 000）。（3）需要经过加工的

24、材料存货，在确定需要经过加工的材料存货的可变现净值时，需要以其生产 的产成品的可变现净值与该产成品的成本进行比较，如果该产成品的可变现净值高于其成本，则该材料 应当按照其成本计量。【例2-5 2X16年12月31日，甲公司库存原材料A材料的账面价值（成本）为1 500 000 元，市场销售价格总额（不含增值税）为1 400 000元，假设不发生其他购买费用；用A材料生产的产 成品一一B型机器的可变现净值高于成本。要求：确定2X16年12月31日A材料的价值。【分析】在这种情况下，A材料即使其账面价值（成本）已高于市场价格，也不应计提存货跌价准 备，仍应按其原账面价值（成本）1 500 000元

25、列示在甲公司2X16年12月31日资产负债表的存货项 目之中。如果材料价格的下降表明以其生产的产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按可变现净值计 量。【例2-6 2X16年12月31日，甲公司库存原材料一一钢材的账面价值为600 000元，可用于生 产1台C型机器，相对应的市场销售价格为550 000元，假设不发生其他购买费用。由于钢材的市场销 售价格下降，用钢材作为原材料生产的C型机器的市场销售价格由1 500 000元下降为1 350 000元， 但其生产成本仍为1 400 000元，即将该批钢材加工成C型机器尚需投入800 000元，估计销售费用及 税金为50 000元。要求：确定2

26、X16年12月31日该批钢材的价值。【分析】根据上述资料，可按以下步骤确定该批钢材的账面价值：第一步，计算用该原材料所生产的产成品的可变现净值。C型机器的可变现净值=C型机器估计售价一估计销售费用及税金=1 350 00050 000=1 300 000 （元）第二步，将用该原材料所生产的产成品的可变现净值与其成本进行比较。C型机器的可变现净值1 300 000元小于其成本1 400 000元，即钢材价格的下降和C型机器销售 价格的下降表明C型机器的可变现净值低于其成本，因此，该批钢材应当按可变现净值计量。第三步，计算该批钢材的可变现净值，并确定其期末价值。该批钢材的可变现净值=C型机器的估计

27、售价一将该批钢材加工成C型机器尚需投入的成本一估计 销售费用及税金=1 350 000800 00050 000 = 500 000 （元）该批钢材的可变现净值500 000元小于其成本600 000元，因此，该批钢材的期末价值应为其可变 现净值500 000元，即该批钢材应按500 000元列示在2X16年12月31日资产负债表的存货项目之中。（4）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础而不是估 计售价，减去估计的销售费用和相关税费等后的金额确定。企业与购买方签订了销售合同（或劳务合同，下同），并且销售合同订购的数量大于或等壬企业持 有的存货数量，与该项销售

28、合同直接相关的存货的可变现净值，应当以合同价格为计量基础。如果企业销售合同所规定的标的物尚未生产出来，但持有专门用于该标的物生产的材料，其可变现 净值也应当以（产品的而不是材料的）合同价格作为计量基础。【例2 7】 2X15年8月10日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2 X16年2月15日，甲公司应按200 000元/台的价格向乙公司提供A型机器10台。2X15年12月31 日，甲公司A型机器的账面价值（成本）为1 360 000元，数量为8台，单位成本为170 000元/台。2 X15年12月31日，A型机器的市场销售价格为190 000元/台。要求：计算A型机器可变

29、现净值的计量基础。【分析】应以销售合同约定的价格1 600 000元（200 000X8）作为计量基础，即估计售价为1600 000 元。【例2 8 2X15年12月20日，甲公司与丙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2 X16年3月15日，甲公司应按200 000元/台的价格向丙公司提供10台B型机器。至2X15年12月 31日，甲公司尚未生产该批B型机器，但持有专门用于生产该批10台B型机器的库存原材料一一钢材， 其账面价值为900 000元，市场销售价格总额为700 000元。要求：计算该批钢材可变现净值的计量基础。【分析】计算该批钢材的可变现净值时，应以销售合同的B型机器的销

30、售价格总额2 000 000元（200 000X10 ）作为计量基础。如果企业持有的同一项存货数量多于销售合同或劳务合同订购的数量的，应分别确定其可变现净 值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回金额。超出合同部分的存货的 可变现净值，应当以一般销售价格为基础计算。【例2 9 2X15年9月10日，甲公司与丁公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2 X16年2月15日，甲公司应按180 000元/台的价格向丁公司提供C型机器10台。2X15年12月31 日，甲公司C型机器的账面价值为1 920 000元，数量为12台，单位成本为160 000元/台。2X15年 1

31、2月31日，C型机器的市场销售价格为200 000元/台。要求：计算C型机器可变现净值的计量基础。【分析】这种情况下，对于销售合同约定数量内（10台）的C型机器的可变现净值应以销售合同 约定的价格总额1 800 000元（180 000X10）作为计量基础；而对于超出部分（2台）的C型机器的 可变现净值应以一般销售价格总额400 000元（200 000X2）作为计量基础。【例题单选题】2017年12月1日，甲、乙公司签订了不可撤销合同，约定以205元/件的价格 销售给乙公司1000件商品，2018年1月10日交货。2017年12月31日，甲公司该商品的库存数量为 1500件，成本200元/件

32、，市场销售价格191元/件，预计产生销售费用均为1元/件，2017年12月31 日甲公司应计提的存货跌价准备为（）元。A. 15000B.0C.1000D.5000正确答案D答案解析已签订销售合同的商品，应以合同价为基础确认可变现净值，未签订合同的商品，应 以市场价格为基础确认可变现净值。有合同的1000件产品可变现净值= 1000X （205-1）=204000 （元），成本为200000元（1000X200），可变现净值高于成本，不需要计提跌价准备；无合同的 500件产品可变现净值=500X（191-1）=95000 （元），成本为100000元（500X200）元，可 变现净值低于成本，

33、应计提存货跌价准备= 100000-95000 = 5000 （元）；因此选项D正确。【例题多选题】下列有关确定存货可变现净值基础的表述，正确的有（）。A. 无销售合同的库存商品以该库存商品的估计售价为基础B. 有销售合同的库存商品以该库存商品的合同价格为基础C. 用于出售的无销售合同的材料以该材料的市场价格为基础D. 用于生产有销售合同产品的材料以该材料的市场价格为基础正确答案ABC答案解析选项D，用于生产有销售合同产品的材料以生产的产品的销售合同约定价格为基础进 行计算。【例题判断题】持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部分的存货可变现净值应当以产 成品或商品的合同价格作为计算基础。

34、（）正确答案X答案解析企业持有的存货数量若超出销售合同约定的数量，则超出的部分存货的可变现净值应 以市场价格为基础进行确定。【例题判断题】对直接用于出售的存货和用于继续加工的存货，企业在确定其可变净现值时应当 考虑不同的因素。（）正确答案”答案解析直接出售的存货以其本身的预计售价为基础来计算可变现净值，而继续加工的存货， 以其生产的产成品的预计售价为基础来计算可变现净值。【例题单选题】2X18年12月10日，甲、乙公司签订了一项不可撤销合同，合同约定甲公司于 2X19年12月10日以每台30万元的价格向乙公司交付5台A产品2X18年12月31日，甲公司库存 的专门用于生产上述商品的K材料账面价

35、值100万元，市场销售价值98万元，预计将K材料加工成上 述产品将发生加工成本40万元，与销售上述产品相关税费15万元。不考虑其他因素，2X18年12月 31日，K材料可变现净值为（）万元。A.95B.98C.110D.100正确答案A答案解析K材料可变现净值=入产成品估计售价30X5-至完工估计将要发生的成本40 销售 产成品估计的销售费用以及相关税费15 = 95 （万元）。【例题判断题】企业为执行销售合同而持有的存货，其可变现净值应以合同价格为基础计算。（） 正确答案”（三）存货跌价准备的计提与转回1.存货跌价准备的计提资产负债表日，存货的可变现净值低于成本，企业应当计提存货跌价准备借：

36、资产减值损失贷：存货跌价准备企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备（单项计提法）。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备（分类计提法）。与在同 一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的 存货，可以合并计提存货跌价准备（合并计提法）。【例2-10】甲公司按照单项存货计提存货跌价准备。2X16年12月31日，A、B两项存货的成本 分别为300 000元、210 000元，可变现净值分别为280 000元、250 000元，假设“存货跌价准备” 科目余额为0。【分析】甲公司对A、B两项存货计提的跌价准备共计为20 000元

37、，在当日资产负债表中列示的存 货金额为 490 000 元（280 000 +210 000）。【例2-11】乙公司按单项存货计提存货跌价准备2X16年12月31日，乙公司库存自制半成品 成本为350 000元，预计加工完成该产品尚需发生加工费用110 000元，预计产成品的销售价格（不含 增值税）为500 000元，销售费用为60 000元。假定该库存自制半成品未计提存货跌价准备，且不考 虑其他因素的影响。【分析】产成品成本=350 000+110 000 = 460 000 （元），产成品可变现净值=500 000-60 000 = 440 000 （元），自制半成品用可变现净值计量。半成

38、品可变现净值=500 000-60 000-110 000=330 000 （元），自制半成品的成本为350 000元，所以自制半成品应计提存货跌价准备20 000 （350 000-330 000）元。【例2-12】丙公司2X15年末，A存货的账面成本为100 000元，由于本年以来A存货的市场价 格持续下跌，根据资产负债表日状况确定的A存货的可变现净值为95 000元，“存货跌价准备”期初 余额为零，应计提的存货跌价准备为5 000 （100 000-95 000）元。【分析】相关账务处理如下：借：资产减值损失 5 000贷：存货跌价准备 5 000存货跌价准备50002.存货跌价准备的转

39、回（提取的相反分录）以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价 准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失的贷方）。借：存货跌价准备贷：资产减值损失【链接教材第七章】“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”，这与存货跌价准备的 转回是不矛盾的，这段话是针对部分非流动资产而言的。第七章涉及的资产主要是企业的非流动资产，具体包括对子公司、联营企业和合营企业的长期股权 投资，采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，固定资产，无形资产，探明石油天然气矿区权益和 井及相关设施等。【提示】口决：长期资产的减值准备不允许转回，存货跌价准备、坏账准备

40、以及其他金融资产计 提的减值准备允许转回。在原已计提的存货跌价准备金额内转回，意味着转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为 限。【例2-13】沿用【例2 12】，假设2X16年年末，丙公司存货的种类和数量、账面成本和已计 提的存货跌价准备均未发生变化，但是2X16年以来A存货市场价格持续上升，市场前景明显好转，至 2X16年末根据当时状态确定的A存货的可变现净值为110 000元。【分析】借：存货跌价准备5 000贷：资产减值损失5 000存货跌价准备需要注意的是，导致存货跌价准备转回的是以前减记存货价值的影响因素的消失，如果本期导致存 货可变现净值高于其成本的影响因素不是以前减记核存货价

41、值的影响因素，则不允许将该存货跌价准 备转回。3. 存货跌价准备的结转【例2-14】甲公司系增值税一般纳税人，2X15年，甲公司库存A机器5台，每台成本为5 000 元，已经计提的存货跌价准备合计为6 000元。2X16年，甲公司将库存的5台机器全部以每台6 000 元的价格售出。适用的增值税税率为13%，货款未收到。【分析】甲公司的相关账务处理如下：借：应收账款33900贷：主营业务收入A机器30000应交税费一一应交增值税（销项税额）3 900借：主营业务成本19000（账面价值）存货跌价准备6000贷：库存商品A机器25000【补充】如果销售原材料，确认收入结转成本分录为：借：应收账款贷

42、：其他业务收入应交税费一一应交增值税（销项税额）借：其他业务成本存货跌价准备贷：原材料企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转 对其已计提的存货跌价准备（相当于按存货账面价值转成本，准备减少记借方）。【补充】昧面余额区别蜂面价值账面余额指的是某一个科目的原值。账面价值（对于资产类科目）=原值一折旧（摊销）一XX减值准备【例题单选题】下列关于存货可变现净值的表述中，正确的是（）。A. 可变现净值等于存货的市场销售价格B. 可变现净值等于销售存货产生的现金流入C. 可变现净值等于销售存货产生现金流入的现值D. 可变现净值是确认存货跌价准备的重要依据之一

43、正确答案D答案解析可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去完工时估计将要发生的成本、 估计的销售费用以及相关税费后的金额。资产负债表中，若其低于存货的成本，则应按二者差额计 提存货跌价准备，所以选项A、B、C都不正确。【例题判断题】以前期间导致减记存货价值的影响因素在本期已经消失的，应在原已计提的存货 跌价准备金额内恢复减记的金额。（）正确答案”答案解析以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提 的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失的贷方）。【例题判断题】企业已计提跌价准备的存货在结转销售成本时，应一并结转相关的存货跌价准备。（

44、）正确答案”答案解析分录为：借：主营业务成本等存货跌价准备贷：库存商品等【例题判断题】企业的存货跌价准备一经计提，即使减记存货价值的影响因素已经消失，原已计 提的存货跌价准备也不得转回。（）正确答案X答案解析减记存货价值的影响因素消失时，原已计提的存货跌价准备可以转回。【例题计算分析题】甲公司系生产销售机床的上市公司，期末存货按成本与可变现净值孰低计量， 并按单个存货项目计提存货跌价准备。相关资料如下：资料一：2016年9月10日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的S型机床销售合同。合同约定， 甲公司应于2017年1月10日向乙公司提供10台S型机床，单位销售价格为45万元/台。2016年12

45、月31日，甲公司S型机床的库存数量为14台，单位成本为44.25万元/台，该机床的 市场销售价格为42万元/台。估计甲公司向乙公司销售该机床的销售费用为0.18万元/台，向其他客户 销售该机床的销售费用为0.15万元/台。2016年12月31日，甲公司对存货进行减值测试前，未曾对S型机床计提存货跌价准备。资料二：2016年12月31日，甲公司库存一批用于生产W型机床的M材料。该批材料的成本为80 万元，可用于生产10台W型机床，甲公司将该批材料加工成10台W型机床尚需投入50万元。该批M 材料的市场销售价格总额为68万元，估计销售费用总额为0.6万元。甲公司尚无W型机床订单。W型 机床的市场销

46、售价格为12万元/台，估计销售费用为0.1万元/台。2016年12月31日，甲公司对存货进行减值测试前，“存货跌价准备一一M材料”账户的贷方余额 为5万元。假定不考虑增值税等相关税费及其他因素。要求：（1）计算甲公司2016年12月31日、型机床的可变现净值。（2）判断甲公司2016年12月31日、型机床是否发生减值，并简要说明理由。如果发生减值，计 算应计提存货跌价准备的金额，并编制相关会计分录。（3）判断甲公司2016年12月31日是否应对M材料计提或转回存货跌价准备，并简要说明理由。 如果应计提或转回存货跌价准备，计算应计提或转回存货跌价准备的金额，并编制相关会计分录。正确答案（1）有合

47、同部分的可变现净值= 10X（45 0.18）=448.2 （万元）无合同部分的可变现净值=（1410）X（42 0.15）=167.4 （万元）甲公司2016年12月31日S型机床的可变现净值=448.2+167.4=615.6 （万元）（2）甲公司2016年12月31日S型机床对于有合同部分没有发生减值，无合同部分发生了减 值。理由：对于有合同的部分，成本为44.25X10 = 442.5 （万元），小于其可变现净值448.2万 元，成本小于可变现净值，因此没有发生减值；对于无合同部分，成本为44.25X4=177 （万元）， 大于其可变现净值167.4万元，因此发生了减值。应计提的存货跌价准备金额= 177 167.4=9.6 （万元）借：资产减值损失9.6贷：存货跌价准备9.6（3）M材料应该计提存货跌价准备。理由：甲公司生产的W型机床的成本=80+50=130 （万元）；可变现净值= 12X10 0.1X10= 119 （万元），成本大于可变现净值，W型机床发生了减值。因此M材料发生了减值。M材料存货跌价准备的期末余额=80（12X10 0.1X10 50）=11 （万元），大于存货跌 价准备的期初余额5万元，因此M材料应该计提存货跌价准备。M材料应计提存货跌价准备的金额= 115 = 6 （万元）借：资产减值损失 6贷：存货跌价准备 6